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2.2. Kontext der internationalen Bilanzierung

2.2.1. Deutsches HGB vs. IFRS

2.2.1.1. Rechnungslegungsprinzipien von HGB und IFRS

Zur genaueren Betrachtung des Schwerpunkts der Langfristfertigung ist eine Betrachtung der grundlegenden Prinzipien beider Rechnungslegungssysteme, also des HGB als deutsche Rechtsgrundlage und der IFRS als international anerkannte Standards, notwendig.

Mit HGB und IFRS stehen sich zwei Systeme mit unterschiedlichen Grundgedanken gegenüber. Während das HGB "[…] auf eine Vielzahl von Fällen ausgerichtet ist und somit allgemeingültigen Charakter aufweist."[1], sind die IFRS durch Sonderregelungen geprägt, die für viele verschiedene Sachverhalte explizite Einzelregelungen bieten.[2] Auf Basis dessen wird das HGB auch als code law, die IFRS als case law bezeichnet. Die Vor- und Nachteile zeigt die folgende Abbildung kurz auf:

Code Law

Case Law

Vorteil

Kurze Formulierungen (Generalregelungen)

Ausführlichkeit (Spezialregelungen)

Nachteil

Auslegungsbedürftigkeit

Umfang (Wiederholungen)

Abbildung 3: Vergleich von Code Law und Case Law[3]

Auch in den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unterscheiden sich HGB und IFRS. Die Abbildung 4 zeigt dabei die für das deutsche Handelsrecht wesentlichen GoB auf.

Abbildung 4: Systematisierung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung[4]

Die für diese Arbeit relevanten Grundsätze sind die der Vorsicht und der Abgrenzung. "Dem Vorsichtsprinzip liegt die Vorstellung des vorsichtigen Kaufmanns zugrunde, der sich vor sich selbst und vor anderen nicht reicher rechnet, als er tatsächlich ist, sondern im Zweifel eher ärmer."[5] Damit bildet das Vorsichtsprinzip die Basis für den Gläubigerschutz "[…] und stellt ein die Bilanzansatz- und Bewertungsregeln des HGB dominant prägendes Prinzip dar."[5] § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB sagt dazu: "Es ist vorsichtig zu bewerten, namentlich sind alle vorhersehbaren Risiken und Verluste, die bis zum Abschlußstichtag entstanden sind, zu berücksichtigen, selbst wenn diese erst zwischen dem Abschlußstichtag und dem Tag der Aufstellung des Jahresabschlusses bekanntgeworden sind; […]."

Der Grundsatz der Abgrenzung in Form des Realisations- und des lmparitatsprin zips bildet den zweiten fur diese Arbeit relevanten Grundsatz. Dem Realisations prinzip nach § 252 Abs.1 Nr.4 HGB als Grundlage dient dabei der Zeitpunkt, in welchem die Lieferung ausgefUhrt bzw. eine Dienstleistung endgUltig abgeschlos sen ist.[7]

Das lmparitatsprinzip verlangt, wie der Begriff lmparitat (Ungleichheit) bereits an deutet, die ungleiche Behandlung von noch nicht realisierten Gewinnen und Ver lusten. Dies geschieht,indem noch nicht realisierte Verluste, bei denen der Eintritt aber wahrschei nlich ist,z.B. durch Drohverlustruckstellungen (§ 249 Abs. 1Satz 1 HGB) zu berucksichtigen sind,wahrend noch nicht realisierte Ertrage erst zu be rucksichtigen sind,wenn sie tatsachlich realisiert sind.

Diese Grundsatze bilden die fUr das HGB notwendige Basis, um den Rechnungsle gungszwecken des Einzelabschlusses (Zahlungsbemessung, Rechenschaft und In formation) und des Konzernabschlusses (lnformationen) sachgerecht nachkom

men zu konnen.

[8]

Die Rechnungslegungsgrundsatze nach IFRS gliedern sich in die drei wesentlichen Bereiche underlying assumptions (Grundannahmen), qualitative characteristics (qualitative Anforderungen) sowie constraints on relevant and reliable information (Beschrankungen fur relevante und verlassliche lnformationen), die dem Ziel des true andfair view untergeordnet sind.

Anders als in der deutschen Rechnungslegung spielt das Vorsichtsprinzip (pru dence) eine eher untergeordnete Rolle. IAS 1.37 sagt dazu: "Vorsicht bedeutet, dass ein gewisses Ma& an Sorgfalt bei der Ermessensausubung, die fur die erfor derlichen Schatzungen unter ungewissen Umstanden erforderlich ist, einbezogen

wird, so dass Vermogenswerte oder Ertrage nicht zu hoch und Schulden oder Aufwendungen nicht zu niedrig angesetzt werden.[9] Wesentlich ist dementspre-chend also, keine zu starken Bewertungseinflüsse einzubeziehen, um so dem Grundsatz der Neutralität weiterhin zu entsprechen und die Verlässlichkeit zu gewährleisten.[10]

Den in den IFRS wesentlichen Grundsatz im Rahmen der Rechnungslegung bildet die sogenannte accrual basis (Grundsatz der Periodenabgrenzung). Die Geschäftsvorfälle werden in genau der Periode erfasst, in der sie anfallen und nicht erst dann, wenn ein Zahlungsmittelzuoder -abfluss stattfindet; der Ausweis erfolgt damit auch in der Periode, der die Geschäftsvorfälle zuzurechnen sind.[11]

Auf Basis des Grundsatzes der Periodenabgrenzung und der Unternehmensfortführung (going concern) soll dem Hauptzweck des IFRS-Abschlusses, "[…] Informationen über die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage sowie die Veränderungen in der Vermögens- und Finanzlage eines Unternehmens […]"[12], Rechnung getragen werden.

Eine Darstellung der Rechnungslegungsgrundsätze nach IFRS zeigt zusammenfassend Abbildung 5.

Abbildung 5: Den IFRS zugrunde liegende Rechnungslegungsgrundsätze[13]

  • [1] Buchholz, 2003, S. 19
  • [2] Vgl. Buchholz, 2003, 19
  • [3] Entnommen aus: Buchholz, 2003, S. 20
  • [4] Entnommen aus: Coenenberg/Haller/Schultze, 2009, S. 38
  • [5] Coenenberg/Haller/Schultze, 2009, S. 40
  • [6] Coenenberg/Haller/Schultze, 2009, S. 40
  • [7] Vgl.Coenenberg/Haller/Schultze, 2009, S. 42
  • [8] Vgl.Liidenbach/Hoffmann,2011,§ 1Rz Osowie: Pellens/Fiilbier/Gassen, 2004,S. 13 Die weite re Untergliederung der Funktionen des Jahresabschlusses wird hierbei wie folgt vorgenommen:

    • zahlungsbemessung -+ Gewinnverteilung (MindestausschOttung [Gesellschafterschutz],

    Htichstausschilttung [Gliiubigerschutz)), steuerliche Gewinnermittlung (MaBgeblichkeit filr die Steuerbilanz)

    • Information an Kapitalgeber (Rechenschaft, Dispositionshilfe fiir lnvestitionen),an Manage

    ment und an Dritte

    • sonstige Rechtsfolgen -+ Haftungsbemessung, Verlustanzeigepfiichten, sonstige Dokumen

    tation

  • [9] Wlley-VHC{Hrsg.), 2011,IAS 1.37
  • [10] Vgl. Pellens/Fülbier/Gassen, 2004, S. 106
  • [11] Vgl. Wiley-VHC (Hrsg.), 2011, IAS 1.22
  • [12] Wiley-VHC (Hrsg.), 2011, IAS 1.12
  • [13] Entnommen aus: Coenenberg/Haller/Schultze, 2009, S. 64
 
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